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一文读懂政府补助的税会处理

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一、会计处理

(一)易混概念

1.通常情况下,直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等不涉及资产直接转移的经济资源,不适用政府补助准则。比如,某企业研发新型节能环保型冰柜发生的研发费用可予税前抵扣2000万元,直接定额减免企业所得税,未取得来源于政府的经济资源,不属于政府补助。

2.增值税出口退税不属于政府补助。理解:增值税出口退税实际上是政府退回企业事先垫付的进项税,所以不属于政府补助。

3.与企业销售商品或提供服务等活动密切相关的政府补助适用收入准则。以新能源汽车为例,按每辆新能源轿车售价13万元,其中补贴8万元,补助对象是消费者,新能源汽车生产企业在销售新能源汽车产品时按照扣减补助后的价格与消费者进行结算,中央财政按程序将企业垫付的补助资金再拨付给生产企业。对新能源汽车厂商而言,如果没有政府的新能源汽车财政补贴,企业不会能低于成本的价格进行销售 ,政府补贴实际上是新能源汽车销售对价的组成部分。因此,新能源汽车厂商从政府取得的补贴,应当按照14号收入准则规定进行会计处理。

4.政府补助附有一定条件,并非与无偿性相矛盾。举个例子,为推动科技创新,甲企业所在地政府于2019年8月向丙企业拨付了3 000万元资金,要求丙企业将这笔资金用于技术改造项目研究,研究成果归甲企业享有。这一项财政拨款具有无偿性,甲企业收到的3000万元资金,应当按照政府补助准则的规定进行会计处理。

(二)案例

政府为鼓励企业使用环保设备,对购置环保设备的企业予以补助。2020年乙公司以自有资金200万元和政府补助100万元购入一台价值300万元的环保设备售价,按5年折旧,该政府补助不符合不征税收入条件。假设企业采用全额法,会计处理如下(不考虑增值税):  

1.收到政府补助时:

借:银行存款 100

    贷:递延收益 100

2.购进固定资产时:

借:固定资产 300

    贷:银行存款 300

3.计提折旧:

简化每年折旧为300/5=60(万元)

借:管理费用 60

    贷:累计折旧 60

4.2020年末:政府补助对应的折旧为100/5=20(万元)

借:递延收益 20

    贷:其他收益 20

5.2021年末:

借:递延收益 20

    贷:其他收益 20

6.2022年~2024年度相同。

税务处理:2020年一次性确认政府补助收入100万元,调增80万元(100-20),2021-2024年度每年调减应纳税所得额20万元。

假设企业采用净额法,会计处理如下(不考虑增值税):

1.收到政府补助时:

借:银行存款 100

   贷:递延收益 100

2.购进固定资产时:

借:固定资产 300

    贷:银行存款 300

借:递延收益 100

    贷:固定资产 100

3.该环保设备账面价值为200万元,每年折旧为:200/5=40 (万元)。

4.2020年~2024年:

借:管理费用 40

    贷:累计折旧 40

2020年一次性调增收入100万元,固定资产计税基础增加100万元,固定资产计税基础为300万元,可税前扣除折旧额为60万元(300/5),调增折旧额20万元(60-40),合计调增应纳税所得额80万元 (100-20);2021年~2024然后每年调减应纳税所得额20万元。

二、税务处理

(一)增值税处理

1.政策规定

根据《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第3号)规定,纳税人取得的中央财政补贴,不属于增值税应税收入,不征收增值税。

根据《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号,以下简称45号公告)规定,自2020年1月1日起,纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入,不属于增值税应税收入,不征收增值税。

发票开具:根据45号公告及《国家税务总局关于深化增值税改革有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第14号 )第四条规定,税务总局在增值税发票税控开票软件中更新了《商品和服务税收分类编码表》,纳税人应当按照更新后的《商品和服务税收分类编码表》开具增值税发票,与销售行为不挂钩的财政补贴收入的分类编码为:615。

2.热点问答

(1)某新能源汽车企业2020年才收到2019年销售新能源汽车的中央财政补贴,请问需要缴纳增值税吗?

  答:从2020年1月1日起取得的财政补贴收入,是指纳税人2020年1月1日以后销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产,取得的财政补贴。纳税人2020年1月1日后收到2019年12月31日以前销售新能源汽车对应的中央财政补贴收入,属于《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号,以下称45号公告)第七条规定的“本公告实施前,纳税人取得中央财政补贴”情形,应继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》(2013年第3号)的规定执行,无需缴纳增值税。

(2)某企业取得了废弃电器电子产品处理资格,从事废弃电器电子产品拆解处理。2020年,该企业购进废弃电视1000台,全部进行拆解后卖出电子零件,按照《废弃电器电子产品处理基金征收使用管理办法》(财综〔2012〕34号)规定,取得按照实际完成拆解处理的1000台电视的定额补贴,是否需要缴纳增值税?

答:该企业拆解处理废弃电视取得的补贴,与其回收后拆解处理的废弃电视数量有关,与其拆解后卖出电子零件的收入或数量不直接相关,不属于45号公告第七条规定的“销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”,无需缴纳增值税。

(3)为鼓励航空公司在本地区开辟航线,某市政府与航空公司商定,如果航空公司从事该航线经营业务的年销售额达到1000万元则不予补贴,如果年销售额未达到1000万元,则按实际年销售额与1000万元的差额给予航空公司航线补贴。如果航空公司取得该航线补贴,是否需要缴纳增值税?

答:本例中航空公司取得补贴的计算方法虽与其销售收入有关,但实质上是市政府为弥补航空公司运营成本给予的补贴,且不影响航空公司向旅客提供航空运输服务的价格(机票款)和数量(旅客人数),不属于45号公告第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴,无需缴纳增值税。

(4)增值税一般纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,应按什么税率计算缴纳增值税?

  答:增值税一般纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,按其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的适用税率计算缴纳增值税。

(二)企业所得税处理

1.自 2008年1月1日起,对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金,准予作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 

企业的不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

依据:《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)

2.根据《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)第一条规定,企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除:

(1) 企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;

(2)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;

(3) 企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

3.符合条件的软件企业按照《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税〔2011〕100号)规定取得的即征即退增值税款,由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

依据:《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税〔2012〕27号)第五条

4.县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业,凡指定专门用途并按《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)规定进行管理的,企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中,该项资产属于非货币性资产的,应按政府确定的接收价值计算不征税收入。 

依据:《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)第一条第(二)项

5.案例

公司2018年从市政府取得了财政补助120万元,用于购买新设备改造工艺。如果2018年1月利用该项补助资金购买了120万元的新设备专门用于研发,预计使用10年。假设该企业采用全额法核算政策补助。区分应税收入和不征税收入两种情形,分别作纳税调整如下:

(1)收到资金时:

借:银行存款 1200000

    贷:递延收益 1200000

应税收入确认:企业应于年度申报所得税时通过A105020“未按权责发生制确认收入纳税调整明细表”一次性调增应纳税所得额120万元。

不征税收入的处理:因政府补助不影响本期损益,故不作纳税调整。但需将120万元于年度申报所得税时填入A105040“专项用途财政性资金纳税调整明细表”第2列和第3列。

(2)购置固定资产时:

借:固定资产 1200000

    贷:银行存款 1200000

年度申报所得税时填入A105040“专项用途财政性资金纳税调整明细表”第10列本年支出金额。

(3)按月计提折旧时:

借:研发支出 10000

    贷:累计折旧 10000

应税收入处理:不作纳税调整。

不征税收入的处理:设备折旧不得在税前扣除,各月研发支出中1万元在年报时通过A105080 “资产折旧、摊销及纳税调整明细表”作纳税调增处理。

(4)分摊递延收益

借:递延收益 10000

    贷:其他收益 10000

应税收入处理:由于政府补助已于收到时一次性调增应纳税所得额,后期财务上确认的其他收益1万元汇算清缴时应通过A105020"未按权责发生制确认收入纳税调整明细表”应作纳税调减处理。

不征税收入的处理:如果符合不征税收入确认的条件,财务上分期确认的其他收益1万元,需通过A105040“专项用途财政性资金纳税调整明细表”第4列作纳税调减处理。



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